גבולות אי ההכרה ב- "חשבוניות פיקטיביות"

גבולות אי ההכרה ב- "חשבוניות פיקטיביות"

רמי אריה, עו"ד רו"ח

עד כמה נדרש עוסק לבחון את תקינות ופעילות קבלן המשנה שלו, כדי לוודא שהוא לא מקבל מאותו קבלן משנה "חשבוניות פיקטיביות" ? האם מספיק לבדוק את אישורי הרישום במע"מ ובמס הכנסה של קבלן המשנה, השיקים שניתנו לו ואת חוזי העבודה, או שיש צורך גם להיכנס לו לעצמות ולבדוק לעומק את כל פעילותו העסקית של אותו קבלן משנה ?!

סוגיה זו נדונה בבית המשפט המחוזי בתל אביב-יפו בעניין חברת ת.מ.י.ד (ע"מ 22478-12-15, ת.מ.י.ד חברה לבניה והשקעות בע"מ נ' מנהל מס ערך מוסף תל אביב,  ניתן ביום 6.3.2019), אשר עסקה בבנייה ובשיפוץ בניינים.

החברה העסיקה מספר מצומצם של עובדים ולצורך ביצוע עבודות היא התקשרה עם צדדים שלישיים שונים אשר סיפקו לה כוח אדם (פועלים) או ביצעו עבורה עבודות כקבלני משנה.

בעקבות ביקורת אשר נערכה ע"י מנהל מס ערך מוסף, נשלל ניכויו של מס התשומות אשר נכלל בחשבוניות שהוצאו ע"י שישה ספקים של החברה. לטענת המנהל, לא הוכח כי שש החברות אשר הוציאו כביכול את החשבוניות, אכן נתנו שירות לחברה, אלא עולה חשש כי החשבוניות הונפקו כ-"כיסוי" גרידא .

מנגד, לטענת החברה, החשבוניות הן תקינות וכי המס הכלול בהן בר ניכוי כדין,  ולמצער היא נקטה את הפעולות הדרושות והסבירות כדי לעמוד על תקינות החשבוניות .

לפי הפסיקה, הנטל להראות כי חשבונית מס הוצאה כדין מוטל על כתפי העוסק המבקש לנכות את מס התשומות הגלום בו. בין היתר יש לבדוק: האםהגורםאשר הוציא את החשבונית הוא זה אשר סיפק את השירות או מכר את הנכס? האם בכלל ניתן שירות או נמכר נכס כמתואר בחשבונית? האםמוציא החשבונית היה מסוגל וערוך למתן השירות או מכירת הנכס כמתואר בחשבונית? האם מוסר החשבונית אכן היה מוסמך ורשאי לפעול בשםהגורםאשר לכאורה נתן את השירות או מכר את הנכס? האםקיימיםסימניםכי השירות ניתן או הנכס נמכר על ידי גורםאחר, שלא הוציא את החשבונית?

בעבר פסקו בתי המשפט כי יש לאמץ את המבחן האובייקטיבי לבחינה האם מדובר בחשבוניות פיקטיביות, אבל, אם יוכיח הנישום כי לא התרשל ונקט בכל האמצעים הסבירים כדי לאמת את החשבוניות, לא יינקטו כנגדו סנקציות (ע"א 4069/03, מ.א.ל.ר.ז. שיווק מתכות בע"מ נ' מנהל מכס ומע"מ, ניתן ביום 23.2.2005, ע"א 10071/16, מנהל מס ערך מוסף תל אביב 3 נ' טי.גי.די הובלות בע"מ, ניתן ביום 9.5.2018).

חברת ת.מ.י.ד טענה כי היא נהגה לדרוש מספקיה תעודת התאגדות, מסמך המעיד על מורשי חתימה, צילום תעודת הזהות של איש הקשר, וכן אישור רשות המסים על ניהול פנקסי חשבונות ועל ניכוי מס במקור.

המנהל טען, כי לפי ממצאי הביקורת לגבי לפחות חמישה מששת הספקים הנדונים, לא נמצאה כל ראיה לכך כי אלה העסיקו עובדים כלשהם, והם לא דיווחו על העסקת עובדים לרשויות המס .

אך ביהמ"ש קבע כי בהחלט קיימת אפשרות אחרת, לפיה הספקים התקשרו עם גורמים אחרים אשר יספקו להם כוח אדם לפי הדרישה. כלומר, גם לקבלני המשנה (הספקים הנדונים) יכלו להיות קבלני משנה, ובכך אין כל פסול.

סופו של דבר, קבע ביהמ"ש כי חברת ת.מ.י.ד לא הביאה ראיות מספיקות לגבי חמישה מהספקים שבמחלוקת. אולם, לגבי הספק השישי חברת א.ב.ג.ו אומנם היו ראיות ונסיבות בעיתיות, כגון:

1.       חברת א.ב.ג.ו. לא העסיקה עובדים

2.    חלק מהשיקים שהחברה הוציאה כתשלום תמורה בהתאם לחשבוניות א.ב.ג.ו. נמסרו במישרין לפועלים עצמם.

3.      לפחות במקרה אחד, התחלפו ספקי הפועלים,   אולם בשטח אותם פועלים המשיכו לעבוד, על כן מדובר בנסיבה מחשידה.

4.    הומצא הסכם בהיקף של 350 אלף ש"ח ואילו החשבוניות של א.ב.ג.ו. מסתכמות (לפני מע"מ) בסכום של 1.5 מיליון ₪.

5.     תיק המע"מ של א.ב.ג.ו. נסגר לאחר מכן ביוזמת רשות המסים ללא התנגדות מצד החברה.

6.    אמנם א.ב.ג.ו. דיווחה לרשות המסים על ביצוע עסקאות, אך היקף הערך המוסף המדווח היה נמוך מאד, באופן המצביע על אי סבירות כלכלית בפעילות הפירמה .

אך ביהמ"ש קבע כי לגבי חברה זו, הרי באשר למשיכת שיקים עבור הפועלים, מסתבר כי שני שלישים מהשיקים אשר שימשו תמורה ע"פ חשבוניות חברת א.ב.ג.ו, שולמו במישרין לחברת א.ב.ג.ו. לפיכך, אין לקבל את טענת המנהל כי חברת א.ב.ג.ו לא הייתה צד אמיתי להתקשרות עם החברה למתן שירותים ואספקת כוח אדם .

לגבי טענת המנהל באשר לאי התאמה בין סכום החשבוניות לבין סכום הסכם הבניה, קבע בית המשפט, כי לחסר בהצגת הסכמים אין חשיבות מכרעת בנסיבות המקרה. בתקופה בה חברת א.ב.ג.ו הוציאה חשבוניות לחברה, דיווחה א.ב.ג.ו לרשות המסים על עסקאות בהיקף כולל של כ- 4.5 מיליון ש"ח, כלומר פי ארבע מסך החיובים הכלולים בחשבוניות אשר הוצאו לחברה לבדה.

יתרה מזאת, חברת א.ב.ג.ו דיווחה באופן שוטף לרשויות המע"מ. חברת ת.מ.י.ד לא יכלה לדעת בזמן אמת מהו היקף הערך המוסף אשר נצמח בעסקי חברת א.ב.ג.ו, וספק רב אם זו אחריותו של מקבל שירות להתעניין בממדי הערך המוסף המופק ע"י נותן השירות.

לאור כל האמור, קבע בית המשפט כי יש לאפשר לחברה לנכות את מס התשומות הכלול בחשבוניות אשר הוצאו ע"י חברת א.ב.ג.ו בלבד.